企业上市解决之道（31）：股改审计报告因存在会计差错而调整

发布时间：

2017-11-17 18:09

【案例评述】

1、整体变更是以经审计的审计报告审定的净资产数进行折股的，因此实践中整体变更大家更愿意叫做股改，审计报告叫做股改审计报告。

2、目前，股改审计报告在实践中基本上都是有IPO申报会计师进行审计并出具的，因此一般情况下不会股改报告后续经过调整存在差异的情形。一般不存在差异，当然实践中还有一个因素是特别要考虑的，那就是：股改审计报告的基准日可以是任意一个自然月的月末，而IPO审计报告基准日一般是年报至少也是季报，那么IPO审计报告数据与股改审计报告并不能大概率事件一一对应并进行比对。

3、股改审计报告存在调整事项从而净资产金额发生变化的原因，实践中主要有：①更换了审计会计师，新的会计师对旧的一些会计政策进行了调整；②尽管同一个会计师事务所，但是在后续的审计中发现了一些以前没有发现的事项对报表进行了调整。③股改的时间比较久远，与后面IPO申报的审计报告差距时间比较大，股改的时候也没有专业的机构进行审计。

4、股改审计报告差错调整之后也会有两种结果，一种是净资产增加了一种是净资产减少了。净资产增加的情形理论上跟净资产减少发生的概率是一样的，为什么实践中很少见到，主要是净资产增加的情形一般情况下发行人也就不主动交代了。其实，如果净资产减少的比例很小，发行人也可能不会过分交代这件事情。

5、新公司法发布之后，由于股改的比例基本上都不是1:1且很多案例折股的比例都很低，那么除非有非常大的差错调整，一般情况下股改报告调整之后净资产减少了也不会影响到股改的出资问题。这种情况下，只要将计入资本公积的金额相应减少对应的金额，同时股东召开股东大会对这个实现进行确认就可以了。

6、当然，也有可能出现极端的情况，就是差错调整之后的净资产竟然低于股改时折股的股本，这种情况下就造成了出资不实的情形了，需要股东对出资进行补足，当然发行人也可以通过减资的方式解决。不管怎样，既然都是股东的出资，那么只要股东全体和议一致就可以对相关资产的处置做出决定。

【案例情况】

1、杭州平治信息技术股份有限公司

立信事务所对平治有限截至2012 年6 月30 日止的净资产进行了审计，出具了信会师报字（2012）第650002 号审计报告。经审计确认的2012 年6 月30 日净资产为人民币45,979,918.84 元。

根据公司发起人协议及章程的规定，平治有限以2012 年6 月30 日为基准日申请整体变更为股份公司。变更后注册资本为人民币30,000,000.00 元，由平治有限截至2012 年6 月30 日经审计的净资产人民币45,979,918.84 元，按1：0.652459 的比例折合股份总额30,000,000 股，每股面值1 元，共计股本人民币叁仟万元，由原股东按原比例分别持有。净资产大于股本部分15,979,918.84 元计入资本公积。立信事务所对该次出资进行了验证，出具了信会师报字（2012）第650005 号验资报告。

立信事务所在对公司2012 年度报表审计过程中发现了以下前期差错事项，进行了追溯调整，并出具了《关于杭州平治信息技术股份有限公司前期会计差错更正对股改基准日净资产影响的说明》。影响如下：

（1）对公司收购关联方浙江天信科技发展有限公司业务及相关资产事项应该确认为同一控制下业务合并事项，并根据《企业会计准则第20 号—企业合并》的规定进行账务处理。公司原将收购资产以公允价值622.09 万元（以北京中企华资产评估有限责任公司出具的中企华评报字（2012）第3233 号评估报告为作价依据）作为无形资产入账。在对杭州平治信息技术股份有限公司2012 年度报表进行审计时，已对该差错进行了更正：并入资产以其账面价值0元入账，账面价值与公司支付的成本之间的差额调整资本公积。

此事项对公司2012 年6 月30 日报表的影响为：调减无形资产原值6,220,900.00 元，调减无形资产累计摊销111,087.50 元，调增应交税费27,771.88 元，调减资本公积6,220,900.00 元，调增留存收益83,315.62 元。合计调减净资产6,137,584.38 元。

（2）2009 年1 月公司由实际控制人郭庆代为购置、公司实际使用的车辆账面未确认为固定资产。在对公司2012年度报表进行审计时，已对该差错进行了更正：将该车辆自2009 年1 月按购入原价82 万元确认为公司的固定资产并补提相应的折旧。

此事项对公司2012 年6 月30 日报表的影响为：调整增加固定资产累计折旧463,983.33 元，调减应交税费65,432.31 元，调减留存收益398,551.02 元。合计调减净资产398,551.02 元。

（3）公司2012 年1-6 月及以前年度版权使用权费用支出未完整入账以及部分版权费未按版权内容授权使用期限计入成本。在对公司2012 年度报表进行审计时，已对该差错进行了更正。

此事项对公司2012 年6 月30 日报表的影响为：调整增加长期待摊费用489,730.14 元，调整增加应付账款523,200.00 元，调减应交税费2,514.41 元，调减留存收益30,955.45 元。合计调减净资产30,955.45 元。

综上所述，以上调整事项合计调整减少公司2012 年6 月30 日净资产6,567,090.85 元，调整后的净资产与2012年6 月30 日为改制基准日的信会师报字（2012）第650005 号《验资报告》中的净资产出现差异。调整后的净资产为39,412,827.99 元，折合股份总额30,000,000 股，每股面值1 元，共计股本人民币叁仟万元，净资产大于股本部分9,412,827.99 元计入资本公积。

2013 年4 月26 日，公司召开2012 年年度股东大会，审议通过了《关于对审计追溯调整导致折股净资产减少事宜予以确认的议案》。

2、吉视传媒

根据吉林广电网络集团2009 年12 月25 日召开的股东会决议，吉林广电网络集团整体变更为股份有限公司，以2009 年11 月30 日为基准日确定的净资产1,136,088,727.59 元按折股比例1：0.984 折算股本1,117,988,790.00 元，未折算为股本的部分18,099,937.59 元计入资本公积。上述出资业经中准会计师出具中准验字（2010）第[2003]号验资报告验证确认。上述整体变更完成后，本公司各股东相应增加投入资本，其持股比例不变。

股改基准日的净资产已经中准会计师审计并出具审计报告，申报会计师国富浩华对股改基准日净资产进行了复核，复核后股改基准日净资产为1,120,456,031.60 元，较中准会计师确认的净资产少15,632,695.99 元，调减公司资本公积15,632,695.99 元。

3、吉祥航空

2011 年6 月15 日，立信出具信会师报字[2011]第12906 号《验资报告》，确认吉祥有限各股东以截至2011 年2月28 日经审计的所有者权益（净资产）586,051,401.68 元，按照1.27：1 的比例折合成股份公司股本460,000,000股，每股面值1 元，所有者权益与股本之差额126,051,401.68 元列入资本公积。

2011 年度公司将原直接冲减收入的代理手续费改为计入销售费用；基于会计政策一致性原则，在公司申报报表中对2009、2010 年度的收入、费用进行了帐务调整，并计提了相关营业税费；调整后的改制基准日公司净资产为58,121.29万元，较原改制依据的净资产调减483.85 万元；由于公司是由有限公司整体变更设立股份有限公司，因此公司以改制基准日后实现的利润对上述差额进行了补足，公司改制中股东出资已全部到位。公司以改制基准日后实现的利润补足上述审计调整所导致的改制基准日净资产减少483.85 万元事宜已经公司于2012 年3月3 日召开的2011年年度股东大会审议通过。

4、苏州恒久

2009 年2 月13 日，江苏公证天业会计师事务所有限公司就恒久有限整体变更设立股份公司事宜，出具了《审计报告》（苏公S[2009]E3003 号），根据该审计报告，恒久有限截至2009 年1 月31 日（审计基准日）的净资产值为人民币77,260,681.54 元。

2009 年2 月18 日，股份公司全体发起人签订了《发起人协议书》，协议约定：各方自愿以其各自拥有的恒久有限截至2009 年1 月31 日的账面净资为出资共同发起设立股份公司；截至2009 年1 月31 日，恒久有限经审计的净资产值为77,260,681.54 元，按照1:0.7766 的比例折股后确定股份公司的实收股本总额为6,000 万元，股份总数为6,000 万股；折股后，超出股本总额的净资产17,260,681.54 元列为股份公司的资本公积。

2009 年11 月20 日，江苏公证天业会计师事务所有限公司就苏州恒久光电科技股份有限公司的净资产折股情况进行专项鉴证，并出具了《专项鉴证报告》（苏公W[2009]E1157 号）。根据该报告，由于对原始财务报表中研发费用资本化调整为当期费用化、与政府补助相关的递延收益调整为当期损益等原因，导致发行人以2009 年1 月31 日为审计基准日进行整体变更时的公司净资产值与原净资产值产生差异。截至2009 年1 月31 日，调整后的公司净资产为82,957,729.51元，较整体变更时经审计的净资产值增加5,697,047.97 元，股本数量仍为6,000万股，折股后超出股本总额的净资产22,957,729.51 元列为股份公司的资本公积。